Check list para deducción del IR

Si no puedes explicarlo de manera simple, es que no lo entendiste lo suficiente.

Albert Einstein

Jorge Luis Picón Gonzales[1]

Las deducciones del Impuesto a la Renta están sujetas a diversas reglas que muchas veces las hacen complejas.  Una que lleva a mucha confusión, es la provisión de cobranza dudosa (PCD), por lo que la trataremos a modo de check list para su mejor entendimiento.    En términos simples, la PCD consiste en deducir de la renta neta una cuenta por cobrar (toda o parte) que se estima no se va a poder cobrar.  Para que dicha provisión sea deducible debe cumplir con un grupo de requisitos y/o pasos.

La primera afirmación es que se debe distinguir entre la PCD y su castigo, que está sujeta a reglas diferentes, pero muchos profesionales las confunden.  El castigo se puede dar a partir del ejercicio siguiente de la PCD, y salvo que la PCD no sea por el 100% de la cuenta por cobrar, no generará una mayor deducción para el cálculo de la renta neta.  Hecha esta aclaración empecemos con el check list de la PCD (ver gráfico al final).

1. ¿Tiene origen causal?

La cuenta por cobrar (CXC) debe tener un origen que cumpla con el principio de causalidad, es decir, la CXC debe tener como objetivo la generación de rentas gravadas o el mantenimiento de la fuente generadora de las mismas, así por ejemplo, cumplen con esta regla las CXC originadas en venta de bienes o prestación de servicios, en los anticipos a proveedores, entre otros.

En el caso de las CXC originadas en “mutuos dinerarios”, suele ser un criterio utilizado por la SUNAT que no siendo el giro principal de la empresa el préstamo de dinero, no se cumple con el principio de causalidad.  Aun cuando dicho criterio es cuestionable, debe ser tomado en cuenta por los contribuyentes.

2. ¿Es exigible?

Para que proceda la PCD, el plazo para pagar la CXC debe haber vencido.  Es decir, no se puede provisionar la CXC cuyo plazo de pago aún no haya vencido, aun cuando existan dudas razonables y objetivas de su eventual cumplimiento.

3. ¿Existe un motivo regulado en las normas del IR para realizar la PCD?

Si bien el contribuyente puede tener sus propias políticas para hacer la provisión de sus cuentas por cobrar, usualmente dichas provisiones se hacen con fines estrictamente contables y financieros, para que estas sean deducibles para fines del IR debe verificarse el cumplimiento de cualquiera (no todos, como mucha gente piensa equivocadamente) de los siguientes causales, que hemos dividido en 2 grupos:

 

3.1 Características del deudor:

Se comprobará la morosidad del deudor mediante un análisis periódico de los créditos concedidos, en función del historial de deudas vencidas se determinará un riesgo previsible en el cobro.  Dada su complejidad y posible subjetividad, es el motivo menos utilizado.   Un caso claro para la aplicación este supuesto es la declaración del deudor como” insolvente”.

 

3.2 Características o acciones sobre deuda

 

• Cuando se evidencien gestiones de cobro, tales como cartas notariales o documentos de cobranza. Cuando se devengan acreencias importantes cuya cobranza no se ve en el corto plazo, se utiliza este método, devengando el ingreso y remitiendo cartas notariales antes del final del ejercicio requiriendo el pago, de forma tal que se cumplirá con el devengo del ingreso y se neutralizará con la PCD.
• Cuando exista protesto de los ttítulos valores ligados a la CXC, tales como letras de cambio, pagarés o la más utilizada en los últimos tiempos, la factura negociable. El protesto se acreditará, con la constancia notarial correspondiente.
• Cuando se inicien los procedimientos judiciales de cobranza, se acreditará con los cargos de presentación de la demanda. Muchos profesionales confunden este motivo con el ligado al Castigo de la deuda, en que se requiere que el proceso judicial haya culminado, entre otros.  Para la PCD basta con el inicio del proceso.
• Cuando hayan trascurrido 12 meses del vencimiento de la deuda sin que esta fuera satisfecha. Este es el supuesto más utilizado, debido a que es muy objetivo y fácil de probar.

 

4. ¿Es proporcional?

De acuerdo a la norma y a la causal de provisión se debe determinar qué parte de la deuda será calificada como incobrable. Desde mi punto de vista, salvo el causal de “morosidad del deudor”, los otros 4 motivos nos permitirían provisionar el 100% de la CXC.

 

5. ¿Se encuentra en forma discriminada en el Libro de Inventarios y Balances (LIB) al cierre del ejercicio?

Las normas del IR exigen que las cuentas provisionadas estén discriminadas por cliente y comprobante de pago, de ser el caso.  Queda claro que la parte de comprobante de pago no es aplicable a los mutuos.

 

6. ¿No está prohibida?

Las normas del IR establecen 3 casos en los que la PCD no será deducible, aun cuando cumpla con todo lo anteriormente indicado:

• Renovación o prorroga de los créditos

Esta situación se produce cuando habiendo vencido ya la deuda, el acreedor renueva o prorroga el pago de la CXC, o le vende al crédito al mismo deudor. Si esta renovación ocurre con posterioridad a la PCD,  deberá revertirse, generando una renta gravada.

No se incurre en esta prohibición si se vende al mismo deudor al contado o cuando el acreedor ejecuta las prestaciones previamente comprometidas.

• Sujetos vinculados

No se puede hacer PCD deducible respecto de deudores vinculados[2], en la medida que haya tenido esta condición a la fecha en que se estableció la deuda.

 

• Deuda garantizada

No se puede hacer PCD deducible respecto de deudas que estén garantizadas en una de las siguientes formas: fianza bancaria, derechos reales de garantía, depósitos dinerarios o  compraventa con reserva de propiedad. Recordar que, si al ejecutar la garantía el acreedor no logra cobrar la totalidad de la deuda, la parte no garantizada será provisionable siempre que cumpla con las condiciones antes mencionadas.

 

Cabe indicar que luego de la PCD puede darse el castigo de la CXC, que deberá cumplir con los motivos regulados en el RLIR, diferentes a los que hemos comentado. En caso la CXC provisionada sea pagada, se revertirá la PCD generándose una renta gravada.

[1] PhD MBA Abogado Autor y profesor en materia tributaria

[2] Se aplica la vinculación de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 24° del RLIR, según el cual son vinculados los sujetos que tengan una propiedad común superior al 30%, dirección común o relaciones contractuales estrechas.